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2003年财政部、国家税务总局频布了《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税【2003】16号），对营业税条例及实施细则在较大范围内从征收范围、适用税目到营业额、纳税时间等作了补充或修正规定，特别是房地产企业是否可以根据财税【2003】16号第三条第二十款之规定“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。”，按开发产品的销售额减受让土地款作为营业额进行差额征税成为焦点。
一、 案例介绍
２００６年，Ａ市甲房地产公司从乙国有房地产公司购入在建工程６亿，由于Ａ市当地国土房产部门严格限制企业之间的土地权及在建工程的转让，因而在建工程的土地权4.5亿元通过土地储备中心以招拍的方式出让给甲公司，甲公司取得行政事业收据，而在建工程部分1.5亿元以乙房地产公司销售在建工程的形式销售给甲公司，甲公司取得销售不动产发票。土地出让合同注明，土地款4.5亿元，在建工程款1.5亿元。２００８年，甲公司开发房屋进行预售，对甲公司营业额是否按照[2003]16号文进行差额征税，如何按差额进行征税产生了激烈的争论。
二、 争论焦点
１、是否按差额进行征税
税务机关提出，财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业，理由是至今未见亦未闻房地产企业销售房屋可以减去受让土地款进行差额征税。
甲企业税务师认为，财税【2003】16号第三条第二十款是否适用于房地产企业，需要具体类型具体分析，并不是一个一刀切的问题，还需从财税【2003】16号第三条第二十款文件本身进行解读才能找到**。根据“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权”，可以知道，不动产和土地使用权前面皆有定语，即不动产是购置的不动产，土地使用权是受让的土地使用权。根据营业税的立法习惯，销售和购置是固定的搭配用词，转让和受让是固定的搭配用词，那么销售的必然是购置的不动产，转让的必然是受让的土地使用权。因而“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权”，是指“单位和个人销售其购置的不动产或单位和个人转让其受让的土地使用权”两种情况。
因而综合来解读““单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。”，是指“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去购置不动产购置原价后的余额为营业额”和“单位和个人转让受让的土地使用权，以全部收入减去受让土地使用权的受让原价后的余额为营业额”两种情况，即营业税差额征税只限定于两种情况，（１）、销售其购置的不动产，（２）转让其受让的土地使用权。作为房地产开发企业，一般情况下是属于受让土地权后，开发销售房屋，即不动产不属于“购置”，因而不是“销售其购置的不动产”，不符合第（１）种情况；同时房地产企业销售房屋属于“销售不动产”而不是“转让土地使用权”因而亦不符合第（２）种情况，因而不能适用于财税【2003】16号第三条第二十款差额征税的条款。
经过以上分析，甲企业认为，财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业，是指正常受让土地建房的情况下，房地产企业营业额不得减土地使用权受让款，而不是房地产企业不适用财税【2003】16号第三条第二十款，因为没有任何文件明确财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业，认为“财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业”是一种片面的解读。
按《城市房地产管理法》（主席令第七十二号）第四十五条之规定“商品房预售，应当符合下列条件：按提供预售的商品房计算，投入开发建设的资金达到工程建设总投资的百分之二十五以上，并已经确定施工进度和竣工交付日期”，土地只有开发超过２５%方可进行转让，即通常所谓的满足预售条件，由于房地产项目的立项、规划报批通常情况下皆在开发２５%之前进行，项目定位已经明确难以更改，因而通常情况下不会出现转让在建工程的情况。单纯的转让土地使用权更是为《城市房地产管理法》所禁止，因而“转让其受让的土地使用权，营业税按差额征税”事实上是不存在的，是被《城市房地产管理法》所禁止的。财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业在通常情况下是可以作为操作的口径来理解的，但却忽略了“万事皆有特殊”，也违反了财税【2003】16号第三条第二十款的立法本意。在本案例中，甲企业营业税是可以按差额进行征税的。
税务机关提出，即使财税【2003】16号第三条第二十款规定的“销售其购置的不动产”营业额差额征税可以适用房地产公司，但房地产公司购置不动产进行开发再销售，属于“销售其开发的不动产”而不是“销售其购置的不动产”，因而营业税还是不得差额征税。
甲企业认为，“销售其购置的不动产”是从不动产进入企业的来源方式定义何种情况下可以差额征税。而“销售其开发的不动产”准确的是“销售其购置后开发的不动产”，从不动产进入企业的来源方式来看，仍然是购置的，因而仍然属于“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去购置不动产购置原价后的余额为营业额”这种情况。
经过沟通，税务机关认可企业意见。
２、如何按差额进行征税
那么甲公司如何进行差额征税呢？是按销售额减6亿差额征额还是按销售额减1.5亿差额征税？
税务机关认为，根据“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去购置不动产购置原价后的余额为营业额”，本案例中，甲公司取得的不动产发票标明金额为1.5亿元，另外的4.5亿元取得的是行政事业收据，属于土地使用权的受让款，因而应按1.5亿元作为购置不动产的购置原价，并以销售额减1.5亿元作为营业额差额征税。
甲企业认为，首先，根据《城市房地产管理法》的规定，本案例中甲企业和乙国有企业之间的交易不可能是单纯的转让土地使用权交易（因为单纯的转让土地使用权交易是被《城市房地产管理法》所禁止的），而应该是转让在建工程的交易，即甲企业与乙公司的交易肯定属于“购置不动产”，而不是“受让土地使用权”。其次根据《物权法》（主席令第六十二号）第一百四十七条之规定“建筑物、构筑物及其附属设施转让、互换、出资或者赠与的，该建筑物、构筑物及其附属设施占用范围内的建设用地使用权一并处分”，转让建筑物的，土地权一起转让。因而转让建筑物必须导致土地使用权的转移，不存在分别转移的情况，那么甲企业购置的不动产应包括土地权，因而应按６亿作为减项差额征税。
双方为此争执不下。
一、 案例介绍
２００６年，Ａ市甲房地产公司从乙国有房地产公司购入在建工程６亿，由于Ａ市当地国土房产部门严格限制企业之间的土地权及在建工程的转让，因而在建工程的土地权4.5亿元通过土地储备中心以招拍的方式出让给甲公司，甲公司取得行政事业收据，而在建工程部分1.5亿元以乙房地产公司销售在建工程的形式销售给甲公司，甲公司取得销售不动产发票。土地出让合同注明，土地款4.5亿元，在建工程款1.5亿元。２００８年，甲公司开发房屋进行预售，对甲公司营业额是否按照[2003]16号文进行差额征税，如何按差额进行征税产生了激烈的争论。
二、 争论焦点
１、是否按差额进行征税
税务机关提出，财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业，理由是至今未见亦未闻房地产企业销售房屋可以减去受让土地款进行差额征税。
甲企业税务师认为，财税【2003】16号第三条第二十款是否适用于房地产企业，需要具体类型具体分析，并不是一个一刀切的问题，还需从财税【2003】16号第三条第二十款文件本身进行解读才能找到**。根据“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权”，可以知道，不动产和土地使用权前面皆有定语，即不动产是购置的不动产，土地使用权是受让的土地使用权。根据营业税的立法习惯，销售和购置是固定的搭配用词，转让和受让是固定的搭配用词，那么销售的必然是购置的不动产，转让的必然是受让的土地使用权。因而“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权”，是指“单位和个人销售其购置的不动产或单位和个人转让其受让的土地使用权”两种情况。
因而综合来解读““单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。”，是指“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去购置不动产购置原价后的余额为营业额”和“单位和个人转让受让的土地使用权，以全部收入减去受让土地使用权的受让原价后的余额为营业额”两种情况，即营业税差额征税只限定于两种情况，（１）、销售其购置的不动产，（２）转让其受让的土地使用权。作为房地产开发企业，一般情况下是属于受让土地权后，开发销售房屋，即不动产不属于“购置”，因而不是“销售其购置的不动产”，不符合第（１）种情况；同时房地产企业销售房屋属于“销售不动产”而不是“转让土地使用权”因而亦不符合第（２）种情况，因而不能适用于财税【2003】16号第三条第二十款差额征税的条款。
经过以上分析，甲企业认为，财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业，是指正常受让土地建房的情况下，房地产企业营业额不得减土地使用权受让款，而不是房地产企业不适用财税【2003】16号第三条第二十款，因为没有任何文件明确财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业，认为“财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业”是一种片面的解读。
按《城市房地产管理法》（主席令第七十二号）第四十五条之规定“商品房预售，应当符合下列条件：按提供预售的商品房计算，投入开发建设的资金达到工程建设总投资的百分之二十五以上，并已经确定施工进度和竣工交付日期”，土地只有开发超过２５%方可进行转让，即通常所谓的满足预售条件，由于房地产项目的立项、规划报批通常情况下皆在开发２５%之前进行，项目定位已经明确难以更改，因而通常情况下不会出现转让在建工程的情况。单纯的转让土地使用权更是为《城市房地产管理法》所禁止，因而“转让其受让的土地使用权，营业税按差额征税”事实上是不存在的，是被《城市房地产管理法》所禁止的。财税【2003】16号第三条第二十款并不适用于房地产企业在通常情况下是可以作为操作的口径来理解的，但却忽略了“万事皆有特殊”，也违反了财税【2003】16号第三条第二十款的立法本意。在本案例中，甲企业营业税是可以按差额进行征税的。
税务机关提出，即使财税【2003】16号第三条第二十款规定的“销售其购置的不动产”营业额差额征税可以适用房地产公司，但房地产公司购置不动产进行开发再销售，属于“销售其开发的不动产”而不是“销售其购置的不动产”，因而营业税还是不得差额征税。
甲企业认为，“销售其购置的不动产”是从不动产进入企业的来源方式定义何种情况下可以差额征税。而“销售其开发的不动产”准确的是“销售其购置后开发的不动产”，从不动产进入企业的来源方式来看，仍然是购置的，因而仍然属于“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去购置不动产购置原价后的余额为营业额”这种情况。
经过沟通，税务机关认可企业意见。
２、如何按差额进行征税
那么甲公司如何进行差额征税呢？是按销售额减6亿差额征额还是按销售额减1.5亿差额征税？
税务机关认为，根据“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去购置不动产购置原价后的余额为营业额”，本案例中，甲公司取得的不动产发票标明金额为1.5亿元，另外的4.5亿元取得的是行政事业收据，属于土地使用权的受让款，因而应按1.5亿元作为购置不动产的购置原价，并以销售额减1.5亿元作为营业额差额征税。
甲企业认为，首先，根据《城市房地产管理法》的规定，本案例中甲企业和乙国有企业之间的交易不可能是单纯的转让土地使用权交易（因为单纯的转让土地使用权交易是被《城市房地产管理法》所禁止的），而应该是转让在建工程的交易，即甲企业与乙公司的交易肯定属于“购置不动产”，而不是“受让土地使用权”。其次根据《物权法》（主席令第六十二号）第一百四十七条之规定“建筑物、构筑物及其附属设施转让、互换、出资或者赠与的，该建筑物、构筑物及其附属设施占用范围内的建设用地使用权一并处分”，转让建筑物的，土地权一起转让。因而转让建筑物必须导致土地使用权的转移，不存在分别转移的情况，那么甲企业购置的不动产应包括土地权，因而应按６亿作为减项差额征税。
双方为此争执不下。
